¿Qué es un bonus plurianual (long term incentive)
Como su propio nombre indica, es un sistema de retribución variable que una empresa otorga a todos sus trabajadores, o solo a algunos en concreto, que va más allá del año natural.
A continuación se explican las ventajas fiscales que tiene la incorporación de retribuciones variables plurianuales, en sustitución total o parcial de los clásicos incentivos o bonus anuales.
Un ejemplo, para entenderlo bien, sería el siguiente: La empresa envía una comunicación a un trabajador, o incorpora el pacto a su contrato de trabajo, por el que le indica que desde el año X el trabajador participa en un “long term incentive” (LTI) que le dará derecho a percibir, en el año X+3, una retribución variable y extraordinaria, si se cumplen determinadas circunstancias, como pueden ser:
- Observación de determinadas métricas para cuantificar la retribución que se pagará (objetivos económicos de la empresa, evaluación del desempeño personal, cumplimiento de un objetivo que requiere de varios años, como por ejemplo una integración de sistemas o el lanzamiento de una nueva línea de producto, etc.).
- Permanencia del trabajador en la empresa en el año X+3 (deben contemplarse todas las circunstancias que pueden ocurrir hasta entonces, good leavers y bad leavers, como despidos, jubilaciones, bajas voluntarias, excedencias, traslados…).
Esta especial retribución nace por lo tanto en una fecha inicial (cuando se concede) y va madurando durante el plazo que lo determina, hasta alcanzar una fecha final en la cual la retribución deviene exigible y ya es pagadera al trabajador, bien en pago dinerario, o incluso en pago en especie, como podría ser la entrega de acciones en un sistema de “stock options” (Para mayor información sobre estos sistemas, ver https://saberimpuestos.com/los-planes-de-opciones-stock-options-y-los-planes-de-entrega-de-acciones-share-plans/).
Ventajas e inconvenientes de estos bonus a largo plazo?
Muchas empresas eligen estos modelos de retribución como un componente complementario de las retribuciones normales (nómina mensual, pagos en especie, bonus anual…).
Sus ventajas son las siguientes:
- Reconocen la contribución de los trabajadores a los resultados futuros de la empresa, y en ocasiones al desarrollo de un proyecto concreto que requiere más de un año de trabajo;
- Favorecen el compromiso del trabajador a largo plazo y su permanencia en la empresa;
- Alinean los intereses del trabajador con los de los socios y principales directivos; y
- Fomentan la motivación, implicación y esfuerzo del trabajador.
El principal inconveniente es la complejidad que tiene una retribución plurianual frente a un sistema clásico de retribuciones anuales. Ello debido a lo siguiente:
- Es preciso realizar un “reglamento” que detalle de forma completa todo lo relativo al sistema que se ofrece, para dar certidumbre al trabajador y evitar en lo posible futura litigiosidad.
- La empresa debe contabilizar año tras año un pasivo por compromisos a largo plazo con el personal, cuyas dotaciones son tratadas fiscalmente como gastos no deducibles en el Impuesto sobre Sociedades (diferencias temporales que se recuperan cuando se produzca el pago o la liberación del pasivo).
¿Qué hay que saber desde el punto de vista fiscal?
Estamos ante rendimientos del trabajo, y desde el punto de vista de la empresa, han de ser objeto de retención (si el pago es dinerario) o de ingreso a cuenta (cuando el pago es en especie). Hasta aquí nada novedoso.
Lo más interesante es que pueden tener un importante beneficio a la hora de tributar por el IRPF, que es una reducción fiscal del 30%. Aunque como se verá, más correcto que denominar esta reducción como beneficio fiscal, debería aludirse a su naturaleza de mecanismo técnico del impuesto para solventar el disparo de la progresividad cuando rentas generadas en diferentes años se acumulan en un único período impositivo.
Imputación temporal de las rentas en el IRPF
El devengo de los rendimientos del trabajo en el IRPF se produce cuando acontece su “exigibilidad”. Es decir, el trabajador debe tributar en el año en que puede reclamar a la empresa el pago de la retribución.
Normalmente la duda no se suscita en los pagos por nómina, de devengo mensual, pero es una cuestión importante en las denominadas “retribuciones plurianuales”, que, como se ha dicho, son aquellas que se van obteniendo en un plazo largo de tiempo y se pagan en una fecha final. En ellas la fecha en la que la retribución es exigible por el trabajador y debe pagarse por la empresa tiene una importancia central, al determinar cuándo debe tributarse por el IRPF.
Reducción por rendimientos plurianuales (30%)
Puesto que los rendimientos del trabajo se someten a la escala general del IRPF, las rentas altas sufren una elevada progresividad y tributan a tipos muy altos.
Esto representa un problema para las rentas que se han ido originando en el tiempo durante más de un período impositivo y que se imputan temporalmente en uno único, de forma acumulada.
Para entenderlo bien, podemos explicarlo con un ejemplo:
Si un trabajador gana cada año su sueldo sin superar el umbral de 60.000 euros, incluyendo en esta cifra un bono anual, pagaría aproximadamente 18.000 euros cada año (54.000 euros en tres años), resultado de aplicar la escala estatal del impuesto. Pero si en un segundo escenario obtuviese cada año 40.000 euros, y a la finalización del año 3 una retribución plurianual de otros 60.000 euros, en el año 1 y 2 pagaría unos 10.500 euros cada año, pero en el año 3, donde su base imponible es de 100.000 euros, pagaría impuesto por 36.000 euros. Como se aprecia, en este segundo caso el IRPF sería de 57.000 euros
Aunque el trabajador haya ganado lo mismo en los dos ejemplos (180.000 euros en tres años), en el segundo caso paga más impuestos (3.000 euros), como resultado de disparar la progresividad del impuesto en el año 3, haciendo tributar 40.000 euros al tipo máximo del 45%, en lugar del tipo máximo aplicable en el primer caso, que siempre fue del 37%.
Para paliar este efecto contrario al principio de capacidad contributiva, el IRPF tiene un mecanismo de reducción de estas “rentas plurianuales”. Funciona de una forma muy sencilla, pero por ello imperfecta, que consiste en una reducción a la hora de computar el rendimiento gravado por el IRPF, que es de un 30%.
Trasladado al anterior ejemplo, la reducción comentada haría que en el segundo escenario, la base imponible en el año 3 tuviese una reducción del 30% (18.000 euros) sobre el componente plurianual (60.000 euros), por lo que el rendimiento del trabajo gravado quedaría situado en 82.000 euros, pagando IRPF por 27.500 euros, que sumado a lo pagado en los años 1 y 2 totaliza 48.500 euros.
El ejemplo pone de manifiesto que la reducción del 30% no solo atenúa el efecto de acumulación de rentas en un período impositivo, sino que además reduce la tributación frente a la hipótesis de pago de las retribuciones de forma exclusivamente anual. De hecho, el modelo de bono plurianual ahorra 7.500 euros de impuestos, casi un 13,5%.
Este ahorro alcanza su máximo exponente cuando se experimenta en trabajadores o directivos que por su alto nivel de rentas tributan buena parte de sus rentas al tipo máximo (supongamos que sea el 45%). Ya que rentas que hubiesen tributado a este tipo máximo si se obtuviesen anualmente, tributan al mismo tipo de gravamen cuando se perciben de forma acumulada en un único año, sin disparar progresividad en la tarifa, pero ganando la reducción del 30%, y así por cada 10.000 euros de retribución anual que se transforma en plurianual, se consigue un ahorro de impuestos de 1.350 euros.
Por esta razón, trabajadores de altas rentas, directivos, o administradores y consejeros, son el colectivo idóneo para implementar bonuses plurianuales y aplicar este beneficio fiscal.
Requisitos para aplicar la reducción del 30%
La reducción es un tijeretazo a la base imponible del IRPF, ya que exonera de tributación el 30% de los rendimientos del trabajo que tengan naturaleza plurianual, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.
Esta reducción está regulada en el artículo 18 de la Ley del IRPF. Los requisitos para su aplicación son:
- Que el rendimiento del trabajo sea plurianual, es decir, que tenga un período de generación superior a dos años.
- Que el rendimiento susceptible de reducción no supere los 300.000 euros anuales (si el rendimiento fuese superior, la reducción aplicaría hasta el citado umbral, de modo que el resto de rendimientos tributarían sin reducción).
- Que el rendimiento se impute en un único período impositivo, es decir, que no se cobre de forma fraccionada (con la única excepción de los rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial).
- Que en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que el rendimiento resulte exigible, el contribuyente no hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años a los que hubiera aplicado la reducción.
Planteando la planificación fiscal consistente en sustituir modelos de retribución variable anual (bonus anual) por un bonus plurianual, el requisito esencial para ganar la reducción fiscal del 30% es que el bonus tenga un “período de generación” superior a dos años, computado de fecha a fecha.
Esto implica sencillamente que hayan transcurrido más de dos años (por ejemplo, dos años y un día) desde la fecha en que se concede el derecho a percibir el bono y la fecha en que se hace pagadero. Sería el caso de un “Long Term Incentive” que una empresa concede a un trabajador en 1 de enero del año X, y que se paga el 4 de enero del año X+2, por ejemplo vinculado a la permanencia en la empresa durante ese período de tiempo, y a que la empresa alcance un determinado nivel de beneficios.
No obstante, esta reducción no puede ser aplicada cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles los rendimientos del trabajo derivados del bono plurianual, y por lo tanto haya que tributar, el contribuyente hubiera imputado en su base imponible otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción del 30% (salvo que se trate de indemnizaciones por extinción de la relación laboral con período de generación superior a dos años, o de prestaciones de planes de pensiones y sistemas asimilados que apliquen la norma transitoria que faculta a la reducción del 40%).
Esta es una limitación importante, porque en el caso en que coincidan en un período de seis años un bono plurianual con cualquier otro esquema retributivo plurianual (por ejemplo, un plan de acciones, o un premio de permanencia, o incluso otro bono plurianual anterior), el beneficio fiscal de la reducción del 30% podría quedar invalidado para el que llega en segundo lugar en el tiempo.
Por ejemplo, si en el año 2024 se cobrase el bono plurianual 2022-2024, pero en 2021 se cobró el mismo bono 2019-2021 y se aplicó en 2021 la reducción del 30%, esto inhabilita la reducción en 2024.
Ahora bien, Hacienda permite en estos casos renunciar a la aplicación de la reducción del 30% sobre la retribución plurianual primera en el tiempo, cuando el contribuyente quiere “guardarse la bala” para aplicar el beneficio fiscal en otra retribución de estas características, posterior y de mayor importe de reducción. Por lo tanto la reducción del 30% es una carta que el contribuyente puede guardarse y ponerla sobre la mesa cuando más le convenga.
Ante ello cabe preguntarse: ¿Y si se aplicó la reducción en un año pensando que no habría otros rendimientos plurianuales posteriores, y después se producen? ¿Cabe revocar la primera decisión y trasladar la reducción al segundo pago? Y la respuesta, afortunadamente, es positiva, ya que Hacienda considera en estos casos que aunque la aplicación de la reducción es una opción tributaria ya ejercitada por el contribuyente, al no contarse con todos los elementos de juicio para poder elegir, cabe realizar una declaración complementaria-rectificativa de la declaración del IRPF del año en que se aplicó la reducción, pagando por ello, y beneficiarse de la reducción en el año de la segunda retribución variable. Eso sí, si vuelve a ocurrir algo parecido, no cabría realizar esta maniobra por segunda vez fuera del período voluntario de declaración del IRPF (ver Consulta Vinculante V0379-22 de 5 de febrero de 2022).
Consejos prácticos para montar un bono plurianual
En mi opinión, estos modelos de retribución no son complicados, y aportan una considerable rebaja fiscal para quienes los perciben, que suelen ser trabajadores y directivos que tributan a tipos muy altos en el IRPF (superiores al 45%, y a veces al 50%). Pero todavía son bastante desconocidos en las pequeñas y medianas empresas.
El consejo más importante es hacerlo bien. Me explico: diseñar el bonus plurianual para que Hacienda no pueda discutir que existe un período de generación superior a dos años. Para esto es fundamental tener en cuenta un aspecto, que es dejar constancia escrita y casi grabada en piedra, de que el bono comienza a devengarse en una fecha anterior en al menos dos años a la fecha en que se pague. No sirve pagar un variable y decir que es por lo bien que se ha trabajado en los últimos años, porque ese rendimiento no se ha ido devengando en el tiempo, sino que ha nacido cuando se ha decidido pagarlo. Al contrario, hay que establecer una fecha inicial en la que formalmente se concede el derecho a cobrar un bonus en el futuro si ocurren determinadas cosas.
En definitiva, hay que poner el contador de tiempo a cero desde el principio. Y para ello, la mejor prueba es contar con un documento firmado por el beneficiario, también adoptar un acuerdo por el órgano de administración consignándolo en el libro de actas (en algunos casos, incluso es necesario acuerdo de la junta de socios), y sobre todo dejar el rastro en las cuentas anuales de la sociedad, dotando el correspondiente pasivo contable y haciendo mención en la Memoria del año en que se concede.
Es muy interesante analizar en este punto la doctrina asentada por la Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de mayo de 2021, Rec. 1063/2020, en cuanto a lo que significa «periodo de generación» de una renta. En ella se analiza un caso de un bono plurianual 2006-2011, que se cobró en 2011, pero el trabajador había cesado en la empresa en 2007. En ese caso, los tribunales dieron la razón a Hacienda indicando que no se cumplía el requisito del período de generación superior a dos años que habilitaba la reducción fiscal. Y el Tribunal Supremo asimiló «período de generación» con «período de tiempo en el que el perceptor contribuye efectivamente a la generación de la renta». De modo que no es suficiente que entre el reconocimiento y el pago pasen más de dos años, sino que se requiere que durante este período, el trabajador haya estado contribuyendo activamente a la generación del derecho a cobrar el bono.
Por ello, Hacienda ha rechazado la reducción que estamos analizando cuando una empresa establece una secuencia de bonuses anuales, que se van ganando año tras año, pero cuyo cobro es diferido en el tiempo para ser percibido de forma acumulada cuando hayan pasado más de dos años. Esto no funciona; lo que funciona es proyectar un derecho a percibir un bono que se va «ganando» por el trabajador día a día y que no se concreta hasta transcurridos más de dos años, cuando se cumplen las métricas que estableció el modelo retributivo desde su comienzo.